Недвижими имоти могат да бъдат придобити по различни способи: чрез покупко-продажба, чрез замяна, като дарение, безвъзмездно, в резултат на апорт, чрез изграждане на ново строителство (по стопански начин със собствени сили или чрез възлагане на специализирано предприятие). Най-често приложение намират покупко-продажбата на "нови" или „стари” сгради и идеални части от терена /УПИ/, респ. необходимото право на строеж, както и изграждането на нови строежи.

Правните способи за придобиване на недвижими имоти са регламентирани в закона, а именно:

• чрез правна сделка, съгласно чл. 77 от Закона за собствеността. За този вид сделки, съгласно чл. 18 от Закона за задълженията и договорите, е необходима ноталиална форма при прехвърляне на собственост върху сгради или учредяване на вещни права. Такава форма не е необходима при придобиване и разпореждане с имоти-частна държавна или общинска собственост, която се оформя в писмена форма, с вписване в имотния регистър;
• придобиване по давност;
• придобиване чрез доброволно владеене;
• други първични способи (прираст);
• особени случаи-чрез публична продан, привидни сделки, конституивни съдебни решения;
• чрез участие в жилищно-строителна кооперация или чрез групов строеж.

Съгласно чл. 17 от Конституцията на България правото на собственост е гарантирано и защитено от закона. Счетоводно отчитане на нотариалния акт. И така, налице е нотариален акт за придобит недвижим имот, който трябва да бъде осчетоводен в предприятието на собственика. Наличието на нотариален акт говори, че придобиването е в резултат на правна сделка: покупко-продажба, замяна, дарение, изграждане.

Предмет на придобиването могат да бъдат:

• урегулиран поземлен имот /УПИ/, който е застроен със сграда;
• сграда с право на строеж;
• част от сграда, с идеална част от терена /УПИ/, респ. с полагащото се право на строеж (жилище, ателие, офис, магазин и пр. в новопостроена сграда);
• комплекс от терен /УПИ/ и сгради, от които една или повече с основно предназначение и постройки с второстепенно предназначение (съпътстващи), както и трайни насаждения

Сложността на осчетоводяването може да бъде повлияно и от следните обстоятелства:

• за целия комплекс недвижими имоти (терен, право на строеж, сгради, трайни насаждения) в нотариалния акт е посочена една обща (паушална) цена;
• част от сградите са „стари" и за тях и прилежащият им терен във фактурата не е начислен ДДС;
• има разчети за предварително предоставени аванси и това е отразено при облагането с ДДС във фактурата;
• придобиването е в резултат на замяна (бартер) и в нотариалния акт няма цена на сделката, а предмет на натуралната замяна, т. е. какво се получава в замяна срещу предоставени активи или услуги;
• придобитите недвижими имоти са в резултат на дарение, с или без условия;
• съгласно договора за покупко-продажба са предвидени удръжки за гаранционно поддържане и отстраняване на дефекти в договорените гаранционни срокове (когато се купува сграда или част от нея, изградена за продажба от строително предприятие), и др.

Видно е, че възможните варианти на придобиване и условията на договорните отношения създават редица допълнителни обстоятелства, които трябва да бъдат отчетени. А за това е необходимо добре да се познава правната материя, счетоводните правила за отчитане на дълготрайни материални активи и нормите на ЗДДС.

В следващите редове ще опитаме с няколко примера да покажем основните изисквания за отчитане придобиването на недвижими имоти, като маркираме най-често прилаганите способи, както и някои специфични положения.

ПРИМЕР № 1: Предприятие "А" купува терен /УПИ/ и "стара” сграда. Двете страни по сделката са регистрирани по ЗДДС. Договорът за покупко-продажба е заверен с нотариална заверка и са внесени дължимите за сделката данъци и такси по прехвърляне на собствеността. В нотариалния акт са посочени отделни продажни цени за земята /УПИ/ и за сградата. Сумите са посочени във издадената фактура от предприятие "Б" (продавач) и отделно начисленият ДДС върху данъчна основа, формирана по реда на чл. 26, ал. 3 от ЗДДС, т. е. увеличена с дължимите данъци и такси по сделката. Купувачът има право на пълен данъчен кредит. Счетоводното записване при купувача е следното:

• Д-т с/ка 201 Земи /терени/
  /с продажната цена/
• Д-т с/ка 203 Сгради и конструкции
  /с договорната цена/
• Д-т с/ка 4531 Начислен данък за покупките
  /с начисления данък във фактурата/
• К-т с/ка 401 Доставчици

Този пример би могъл да се усложни:

• ако сградата се продава с право на строеж, статията по дебита на сметка 201 Земи (терени) няма да се запише, а сумата на правото на строеж ще увеличи цената на сградата;
• ако купувачът е предоставил предварително аванс (задатък), същият трябва да се приспадне от продавача преди начисляване на данъка по сделката. При купувача ще се запише по кредита сумата на аванса, който се приспада, като се ползва сметка 402 Доставчици по аванси;

Възможно е в нотариалния акт да е посочена само една, обща цена за земята и сградата. Освен това, почти винаги не се посочва дали цената е с или без ДДС. В такъв случай купувачът ”А" трябва да извърши следните действия:

• прилага чл. 67, ал. 2 от ЗДДС (ако не е посочено изрично, че цената е без ДДС), т. е. с процент над 100 намалява ДДС от продажната сума;
• прави оценка на земята и сградата по пазарни цени и намира процентното им съотношение в общата им сума. С тези проценти умножава продажната цена (след намаляване с ДДС) и получава „редуцирани" продажни цени на земята и сградата, по които ги заприходява.

Същите изчисления биха могли да се направят и на базата на данъчните оценки на земята и сградата-важно е да се намери относителният им дял в общата сума, като критерий за разпределение на продажната цена.

ПРИМЕР № 2: Предприятие ”А" купува ”стара” сграда, застроена върху терен /УПИ/. Обстоятелството, че сградата е ”стара”, съгласно определението в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС е регламентирано, кои са "нови” сгради. Ако сградата не отговаря на критериите за "нова”, то тя е "стара". Характерно за старите сгради е, че те, съгласно чл. 45, ал. З от ЗДДС, са освободени доставки, както и прилежащите им терени. За прилежащия терен определението е дадено в § 1, т. 6 от ДР ята ЗДДС. Всъщност, определянето на прилежащия терен, като част от общия терен /УПИ/ е важно за установяване размера на данъчната основа на земята, като облагаема доставка и освобождаване на прилежащия терен, заедно със "старата" сграда, като освободени доставки. Тези изчисления трябва да извърши продавача "Б", определяйки данъчната основа и начислявайки данъка във фактурата. За купувача тези обстоятелства нямат значение. Той ще осчетоводи земята /УПИ/ и сградата за договорените/посочените в нотариалния акт суми, а данъчен кредит ще ползва в размера на начисления във фактурата данък. Това, че няма да ползва данъчен кредит за сградата и прилежащия терен ще се има предвид при бъдеща продажба на тези имоти.

Счетоводните записвания са същите, както посочените в Пример № 1. Информацията за това, че сградата е „стара" следва да се ползва за проверка на начисления данък и при последващи действия.

ПРИМЕР № 3: Предприятие „А" купува от строително предприятие офис в нова сграда, с идеални части от земята /УПИ/. Като вариант може да се приеме, че офисът се купува с право на строеж. В издадената фактура е начислен ДДС по реда за формиране на данъчната основа, съгласно чл. 26, ал. 3 - от доставчика предприятие „Б“. В договора за покупко-продажба е предвидено, че при сключването му купувачът внася 50 на сто аванс, който е внесен своевременно. Освен това, договорът предвижда при разплащането купувачът да удържи 10 на сто от договорната цена като гаранция за отстраняване от строителя на възникнали дефекти в договорените гаранционни срокове. Такива срокове са договорени с договора между страните, като те не могат да бъдат по-кратки от предвидените в Закона за устройство на територията за съответния вид строителство. Предвижда се в договора начина, по който купувачът ще уведомява продавача за възник-нали дефекти в гаранционния срок, тяхното отстраняване в разумни двустранно уговорени срокове и санкции, ако строителят не отстрани дефектите. Счетоводните записвания са следните: при предоставяне на аванса на строителя:

• Д-т с/ка 402 Доставчици по аванси
• Д-т с/ка 4531 чачислен данък за покупките
  /по издадена ош строителя фактура/
• К-т с/ка 503 Разплащателна сметка в левове - въз основа на договора за покупко-продажба, с нотариална заверка, се съставят счетоводните записвания:
• Д-т с/ка 201 Земи (терени)
  /с договорната цена за идеалните части от общия телен, припадащи се на офиса/
• Д-т с/ка 203 Сгради и конструкции
  /с договорната цена/
• Д-т с/ка 4531 начислен данък за покупките
• К-т с/ка 402 Доставчици по аванси
  /с приспаднатия аванс/
• К-т с/ка 404 Доставчици по доставки при определени условия
  /за гаранционната удръжка 10 % от договорната цена на офиса/
• К-т с/ка 401 Доставчици
  /с разликата за плащане на строителя, след приспадане на аванса и удържане на гаранционната удръжка/

Данъчният кредит се ползва в пълен размер, тъй като става въпрос за офис, т. е. за доставка, която ще се ползва за облагаеми доставки. Сумата на начисления ДДС е на база данъчната основа, определена по реда на чл. 26, ал. 3 от ЗДДС, след като е приспаднат обложения при отпускането му аванс.

След изтичане на договорените гаранционни срокове страните по договора съставят двустранен протокол, че няма неотстранени дефекти към датата на изтичане на гаранционния срок и удържаната сума се възстановява, като паричен поток. За възста-новяването й не се издава друг документ, нито се начислява данък.

• Д-т с/ка 404 Доставчици по доставки при определени условия
• К-т с/ка 503 Разплащателна сметка в левове
• ако строителят не отстрани възникналите дефекти в договорените разумни срокове, губи право на удръжките и купувачът може да ги ползва за отстраняване на дефектите-сам или чрез друга организация.

Както посочихме в началото, с правна сделка се оформя придобиването на недвижими имоти по реда на замяната (бартер), дарение, безвъзмездни сделки и пр. Те са предмет на друг, подробен коментар.

Вписване на актове по сделки с недвижими имоти

Всички актове, с които се прехвърля право на собственост, или се учредява, прехвърля, изменя или прекратява друго вещно право въоху недвижими имоти, както и актове, с които се признават такива права, се вписват съгласно чл. 112 от Закона за собствеността. Подробностите по вписванията се уреждат с Правалника за вписванията от 1951 г. /посл. изменения от 2008 г./ и Наредба № 2 на министъра на правосъдието от 2005 г. за воденето и съхраняването на имотния регистър.

Последващи действия на предприятието, придобило имоти

• подава в двумесечен срок в общината по местонахождение на имота декларация за придобитите имоти, във връзка с облагането им с даньк върху недвижимите имоти, съгласно чл. 14 от Закона за местните данъци и такси;
• включва амортизируемите активи в счетоводния данъчен план и започва начисляването на амортизации от месеца, следващ този на придобиването, а в данъчния амортизационен план, по реда на чл. 58 от ЗКПО. Съставя се протокол за включването в данъчния амортизационен план на данъчните амортизируеми активи, съгласно чл. 58, ал. 1 от ЗКПО;

Съществени особености има при придобиване на недвижим имот по стопански начин-по счетоводното отчитане на разходите, разчетите с евентуални специализирани подизпълнители и пр.