Общи положения- облагане и облагаем оборот.
От търговско - правна гледна точка лихвите по парични заеми се квалифицират като “възнаградителни”. По смисъла на чл. 8 от ЗДДС те представляват доставка на услуга. Съгласно чл. 46, ал. 1, т.1 от закона доставката на тази услуга е необлагаема, независимо дали предоставянето на парични средства назаем е основа дейност на заемодателя, или не. За целите на облагането с ДДС законът не прави разлика дали заемът е предоставен от физическо лице, фирма от нефинансовия сектор, от банка, заложна къща или друга финансова институция. За целите на задължителната регистрация на лицата по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС обаче, доставките на финансови услуги по реда на чл. 46 от закона формират облагаем оборот, но само, когато са свързани с основната дейност на доставчика им. Пример за това как се оценява кога една такава дейност се приема за “основна” дава следния казус:

Пример: Физическо лице получава лихви от парични средства, предоставени на собственото му дружество, по договор за заем. Размерът на лихвите, получавани от лицето, участва ли при определянето на облагаемия оборот за задължителната му регистрация по ЗДДС?
От изложеното в казуса се остава с впечатление, че предоставянето на средства срещу лихва не е основна дейност за лицето и получаваните от него лихви не участват в облагаемия оборот за регистрацията му по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.
При оценката на това дали при конкретните обстоятелства финансовата услуга, предоставяна от физическото лице, е основна дейност или не, следва да е се имат предвид указанията на НАП по въпроса, отразени в писмо изх. № 91-00-114 от 18.04.2008 г. В него е застъпено становището, че основен критерий за оценката дали дадена финансова дейност е основна или не e за лицето, което я осъществява, е относителният дял на дохода, който то получава от нея, спрямо общия размер на дохода му за съответния период. В този смисъл, ако доходът от лихви, който получава физическото лице за предоставените оборотни средства на дружеството си, е съществена част от доходите му, формирани в резултат на възнаграждения от други дейности (доходи от независима икономическа дейност, договори за управление и контрол или др.п.) може да се прецени, че те представляват оборот от основна дейност и следва да се включат в сумата на облагаемия оборот за целите на задължителната му регистрация по ЗДДС. В противен случай има основания да се прецени, че предоставената от него финансова услуга има инцидентен характер и не формира облагаем оборот за целите на тази регистрация.
2. Документиране на лихвите.
По силата на чл. 113, ал. 3, т. 2 от ЗДДС за доставките на финансови услуги по реда на чл. 46 от закона издаването на фактура не е задължително. За счетоводни цели нейното получаване следва да бъде документирана с друг първичен счетоводен документ, съдържащ реквизитите на чл. 7, ал. 1 от ЗСч. В случаите, при които за предоставен паричен заем не се издава фактура, доставката на финансовата услуга следва да се отрази в месечен отчет за продажбите по чл. 119 от закона, който се отразява в дневника за продажбите и стравката декларация за съответния данъчен период.
Освен това, при получаването на лихви по касов път, на общо основание съгласно чл. 118, ал. 1 от ЗДДС заемодателят следва да издаде фискална касова бележка. По силата на чл. 5, т. 2 от Наредба № Н-18 от 2006 г. на МФ от това задължение са освободени само финансовите институции.
3.Данъчна основа за доставките, възникващи при предоставяне на паричен заем.
Размерът на данъчната основа за доставките на финансови услуги за предоставяне на паричен заем се определя по общия ред на чл. 26 от ЗДДС. При паричните заеми, в които не участват финансови институции въпросът относно участието на такси и комисионни в размера на данъчната основа обикновенно не стои, поради което няма да бъде коментиран.
4. Възникване на данъчното събитие
По правило паричният заем е доставка с непрекъснато изпълнение, данъчното събитие за която се определя по реда на чл. 25, ал. 4 и 5 от ЗДДС. Според този, определен в ал. 4 всеки период, за който е уговорено плащане, се приема за отделна доставка, данъчното събитие на която възниква на датата на която плащането е станало дължимо. На практика това означава, че при паричните заеми възникването на данъчното събитие за доставките на финансовата услуга зависи от периодичността, с която е договорено плащане на лихва. От практическа гледна точка това е от значение както за момента, в който следва да бъде издаден документ за дължимата лихва (фактура, или друг документ и съответно отчет по чл. 119 от закона), така и за данъчния период, в който доставката следва да бъде регистрирана и отчетена. В тази връзка в практиката са възможни две хипотези, приложението на които зависи от това каква е периодичността за плащането на лихва:
4.1. Лихвата се изплаща периодично поне веднъж във всяка календарна година, включена в срока на заема.
Пример: В договор за паричен заем между две местни юридически лица (МЮЛ) е уговорено да се дължи лихва два пъти годишно до 15-то число на месеца, следващ изтичането на шестмесечния период от предоставянето на заема. Това означава че, ако шестмесечният период по договора за заем започва примерно на 20. 02.2011 г. и изтича на 20.08.2011 г., на 15.09.2011 г. възниква данъчно събитие за доставка, която следва да бъде документирана в петдневен срок от възникването.
По същия начин ще се определи данъчното събитие и при договорено плащане с по- кратка периодичност или само веднъж годишно.
По различен начин възникват данъчните събития при доставките по парични заеми, при които заемът е договорен за срок по- голям от една година и за период от една година не е договорено плащане на лихва. При такива заеми е приложима разпоредбата на чл. 25, ал. 5 от ЗДДС, в съответствие с която данъчно събитие възниква:
- в края на всяка календарна година от срока за действие на договора за заем; и
- на датата прекратяването на договора в годината на прекратяването.
В тази връзка е и разпоредбата на чл. 26, ал. 8 от закона, в съответствие с която данъчната основа на доставките, възникващи в хипотезата на чл. 25, ал. 5 от закона се определя на порпорционална времева (месечна) база.
Пример: На 01.07.2011 г. е предоставен паричен заем от 20 000 лв. за срок от три години при годишна лихва от 10 на сто, платима еднократно при погасяването на заема.
Съгласно разпоредбата на чл. 25, ал. 5 от ЗДДС при тези обстоятелства в края на първите три календарни години за срока на заема, т.е. на 31.12.2011 г., 31.12.2012 г.и 31.12.2013 г и на датата за изтичане на договорения тригодишен срок- 30.06.2014 г. възникват данъчни събития, в педневен срок от датата на възникването на които заемодателят следва да издаде фактура или заместващ я документ. Като данъчна основа на доставките в документа следва да бъде посочена съответно сумата от 1000 лв. в документите за доставките, възникващи на на 31.12.2011 г. и 30.06.2014 г. и от 2000 лв. в тези за доставките със събитие 31.12.2012. и 31.12.2013 г. В съответствие с чл. 25, ал. 8 от ЗДДС размерът на данъчните основи е определен съобразно броя на месеците, обхванати от периода между събитията, т.е. при стойност на лихвата за срока на договора 6000 лв. и срок от 36 месеца месечната база за определяне размера на данъчната основа за отделните доставки е съответно 6000/36 = 166. 67 х съответно 6 и 12.
5. Право на данъчен кредит
По правило като освободена доставка лихвата по паричен заем не дава право на данъчен кредит за покупките, които се отнасят за нея.
В качеството си на елемент от от общия оборот от дейността на ДЗЛ обаче, тя участва при изчисляване на коефициента им по чл. 73 за определяне размера на частичния им данъчен кредит. Поради това е целесъобразно в случаите, при които фирми от нефинансовия сектор предоставят често парични заеми, да определят с вътрешнофирмен протокол кои от административните разходи за дейността им са относими едновременно за основната им дейност и за освободените доставки на лихви и да отчитат това обстоятелство при определяне
размера на данъчния кредит, на който имат право за покупките си.